Система фінансового контролю за виконанням місцевих бюджетів

 Система фінансового контролю за виконанням місцевих бюджетів

Бюджетний контроль є невід’ємна і вкрай важлива складова бюджетної системи та бюджетного процесу як визначено Бюджетному кодексі.

Мовою закону

Бюджетним кодексом України регулюються відносини, що виникають у процесі складання, розгляду, затвердження, виконання бюджетів та розгляду звітів про їх виконання, а також контролю за виконанням Державного бюджету України та місцевих бюджетів.

Ст. 1 Бюджетного кодексу України

Для забезпечення виконання бюджету відповідно до прийнятих бюджетних рішень та досягнення цілей бюджетної політики у кожний бюджетний системі має бути встановлено чіткий порядок та правила використання бюджетних коштів.

Отже, під бюджетним контролем розуміється система заходів з перевірки законності та доцільності створення, розподілу та використання грошового фонду місцевого самоврядування, тобто на всіх стадіях бюджетного процесу здійснюється фінансовий контроль і аудит та оцінка ефективності використання бюджетних коштів.

• Види бюджетного контролю

Відповідно до основних стадій бюджетного процесу бюджетний контроль поділяється на попередній, поточний і остаточний.

Попередній контроль — здійснюється на стадії складання, розгляду та затвердження бюджету і сприяє досягненню узгодженості в бюджетному процесі річних і стратегічних завдань, визначенню пріоритетних бюджетних програм та напрямків діяльності органів місцевого самоврядування. В умовах обмеженого рівня бюджетних ресурсів має сприяти встановленню ефективного та раціонального способу надання суспільних послуг та споживання бюджетних ресурсів.

Поточний контроль — здійснюється у процесі виконання бюджетів та кошторисів бюджетних установ та регулювати:

1. економічністьна базі первинних документів, оперативно попереджати збитки;
   1. ефективність на базі даних бухгалтерського обліку реагувати на ефективність господарської діяльності;
   2. відповідність дотримуватися встановлених норм та пріоритетів політики; додержання фінансової дисципліни.

Подальший контроль — здійснюється після складання звітності про виконання бюджетів та звітності про виконання кошторисів бюджетних установ у ході аудиту та проведення загальної бюджетної оцінки фінансового стану місцевого бюджету. Метою цього контролю є встановлення:

1. порушення бюджетного законодавства та дотримання встановлених пріоритетів;
2. законність проведених операцій;
3. достовірність звітності;
4. зловживання та заходи щодо усунення порушень;
5. необхідність притягнення винних до відповідальності.

Світовий досвід

"Сторожовим псом" виконання бюджету є система попереднього аудиту. В більшості західних країн попередній аудит до здійснення платежів як правило проводиться двома засобами контролю: внутрішніми аудиторськими підрозділами в установах, і центральними контрольними органами, наприклад, контрольно-ревізійними, аудиторськими та бухгалтерськими установами. Персонал, який здійснює попередній аудит, як правило відокремлений від бухгалтерського і бюджетного персоналу, який здійснює внутрішній контроль. Внутрішній контроль передбачає правила і процедури для закупівлі, оплати праці, укладання угод фінансовими управліннями і бухгалтеріями. Для запобігання конфлікту інтересів (встановлення системи перевірок і рівноваг), попередній аудит операцій, самостійні висновки про функціонування системи внутрішнього контролю та контрольно-ревізійні установи відокремлені (або мають бути відокремлені) від діяльності фінансистів і бухгалтерів.

Органи внутрішнього аудиту в багатьох країнах Європи, такі як шведський Офіс національного аудиту, аналізують економічність і ефективність операцій, а також результати, досягнуті програмами і проектами. Крім того, багато установ внутрішнього попереднього аудиту перетворилися на підрозділи, що аналізують вартість і використання ресурсів, включаючи робочу силу, обладнання і капітальні об’єкти. Офіс національного аудиту у Великій Британії виконує подібні функції внутрішнього аудиту. Наприклад, підрозділи внутрішнього аудиту допомагають керівництву приймати рішення, порівнюючи витрати на безпосереднє будівництво та ремонт з такими ж роботами, але виконаними за контрактом. В країнах Латинської Америки внутрішній контроль історично зосереджуються на контролі видатків за приділенням особливої уваги дотриманню нормативних актів. З останніми реформами в Аргентині й Колумбії внутрішній аудит став розглядатися більше як процес, що допомагає підтримувати рух коштів у процесі управління програмами.

Таблиця 5.1.Основні прийоми та напрями здійснення бюджетного контролю

• Внутрішній контроль

Відповідно до статті 26 Бюджетного кодексу на всіх стадіях бюджетного процесу здійснюється внутрішній фінансовий контроль, який повинен забезпечувати:

1. постійну оцінку достатності та відповідності діяльності бюджетної установи вимогам внутрішнього фінансового контролю;
2. оцінку діяльності на відповідність результатів встановленим завданням та планам;
3. інформування безпосередньо керівника бюджетної установи про результати кожної перевірки (оцінки, розслідування, вивчення чи ревізії), проведеної підрозділом внутрішнього фінансового контролю.

Внутрішній контроль — правила і системи, які дозволяють керівникам і внутрішнім аудиторам приймати рішення, користуючись достовірними і точними фіскальними даними. Засоби внутрішнього контролю встановлюються в системі обліку, але застосовуються не бухгалтерськими підрозділами, а використовуються менеджерами.

Розпорядники бюджетних коштів несуть відповідальність за організацію і стан внутрішнього контролю та аудиту як у своїх закладах, так і в підвідомчих установах. Організація ефективної системи внутрішнього контролю за фінансово-господарською діяльністю установи покладається на її керівника.

Світовий досвід

Внутрішній аудит — підрозділ на рівні управління, який здійснює незалежну оцінку системи внутрішнього контролю. Як правило, ці підрозділи децентралізовані на галузевому рівні і в США носять назву "генеральних інспекторів". Вони мають три головні функції. По-перше, вони здійснюють попередній аудит операцій або типів операцій, таких як платіжні доручення, рахунки-фактури та інші типи платежів. Це передбачає тестування системи обліку і її можливостей генерувати достовірні та точні дані. Загальною проблемою, пов’язаною з цією функцією, є тенденція до перетворення її на функцію з правового контролю, що вимагає багатьох кроків до того, як операції затверджуються внутрішніми аудиторами. Це часто спостерігалося в Латинській Америці і призводило до тієї ж корупції, для боротьби з якою створювалися ці засоби контролю. По-друге, підрозділи внутрішнього аудиту також розслідують порушення, коли фінансові процедури ігноруються або не відповідають прийнятій практиці. По-третє, підрозділи внутрішнього аудиту також оцінюють ефективність і результативність урядових програм. Останній функції, як правило, приділяється найменше уваги — винятки складають державні аудиторські служби Великої Британії та Швеції.

• Зовнішній контроль

Зовнішній контроль та аудит фінансової та господарської діяльності бюджетних установ здійснюються Рахунковою палатою — в частині контролю за використанням коштів Державного бюджету України, Головним контрольно-ревізійним управлінням України — відповідно до його повноважень, визначених законом.

Протягом фіскального року та в його кінці принаймні п’ять груп значних установ здійснюють моніторинг відповідності місцевих надходжень і видатків до затвердженим призначенням і платежам або видаткам.

По-перше, Бюджетний кодекс передбачає звірку на місцевому рівні бюджетів, які затверджуються, за якими складається розпис і які виконуються місцевими органами влади (стаття 115).

По-друге, Державне казначейство через свої регіональні підрозділи обліковує всі доходи і видатки місцевих бюджетів і здійснює моніторинг виконання бюджету з метою забезпечення відповідності платежів зобов’язанням і бюджетним призначенням (стаття 112). Це казначейська функція обслуговування бюджету.

По-третє, Рахункова палата перевіряє використання бюджетних коштів Державного бюджету (стаття 110).

По-четверте, Державне контрольно-ревізійне управління перевіряє відповідність процедурам обліку і ефективність використання ресурсів місцевими органами (стаття 113).

Місцеві державні адміністрації та виконавчі комітети відповідних рад виконують роль "вищих аудиторських установ" і здійснюють контроль за відповідністю бюджетному законодавству України показників затверджених бюджетів, бюджетного розпису та кошторисів бюджетних установ.

Особливістю операцій з аудиту є їх систематичність — на основі прозорих норм. Попередні системи, які існували в країнах, що розвиваються, та з перехідною економікою, функціонували скоріше як спеціальні "контрольні центри", які реагують на персональні скарги і не проводять аудиту на систематичній основі. Отже, було б корисно розрізняти три типи сучасних засобів контролю відповідності бюджету:

Бюджетний кодекс є першим законодавчим актом України, який встановлює засади для існування гармонійної системи державного контролю в бюджетній сфері. На відміну від нормативних документів, що регулюють окремі питання, Бюджетний кодекс є всеохоплюючим бюджетним законом, який поєднує і функціонально пов’язує між собою всі стадії бюджетного процесу.

• Аудит фінансової та господарської діяльності бюджетних установ

Аудит фінансової та господарської діяльності бюджетної установи (далі   — фінансово-господарський аудит)   — це форма державного фінансового контролю, яка спрямована на запобігання фінансовим порушенням та забезпечення достовірності фінансової звітності.

Основним завданням фінансово-господарського аудиту є сприяння бюджетній установі у забезпеченні правильності ведення бухгалтерського обліку, законності використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, складанні достовірної фінансової звітності та організації дієвого внутрішньогосподарського фінансового контролю.

Об’єктами фінансово-господарського аудиту є управлінські рішення керівництва бюджетної установи з питань її фінансово-господарської діяльності, планові документи, господарські договори, фінансово-господарські операції, бухгалтерський облік, фінансова і статистична звітність та внутрішньогосподарський фінансовий контроль.

Фінансово-господарський аудит включає:

1. проведення протягом року моніторингу фінансової звітності бюджетної установи, у тому числі з використанням баз даних Державного казначейства;
   1. проведення у разі виявлення за результатами моніторингу фінансової звітності бюджетної установи ризикових операцій перевірки використання бюджетних коштів, державного і комунального майна, правильності ведення бухгалтерського обліку, складання достовірної фінансової звітності;
   2. дослідження системи внутрішнього фінансового контролю, зокрема якості його організації;
   3. підготовку керівництву бюджетної установи пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень за результатами моніторингу її фінансової звітності та/або перевірки;
   4. відстеження усунення керівництвом бюджетної установи недоліків і порушень, виявлених за результатами моніторингу її фінансової звітності та/або перевірки;
   5. надання висновку про рівень достовірності фінансової звітності бюджетної установи, ступінь дотримання її посадовими особами законодавства з фінансових питань та повноту врахування пропозицій, внесених у ході фінансово-господарського аудиту.

Фінансово-господарський аудит проводиться органами державної контрольно-ревізійної служби за планами, які складаються та затверджуються у порядку, визначеному законодавством.

У бюджетних установах, де проводиться фінансово-господарський аудит, ревізії і перевірки за ініціативою органів державної контрольно-ревізійної служби не плануються.

Стаття 26 Бюджетного кодексу н адає Державній контрольно-ревізійній службі України (ДКРС) повноваження щодо здійснення аудиту фінансово-господарської діяльності бюджетних установ . Базовим елементом фінансово-господарського аудиту є визначення ризиків та оцінка їх можливого впливу на результати фінансово-господарської діяльності бюджетної установи і показники її фінансової звітності. Визначення і оцінка ризиків здійснюється на кожному етапі фінансово-господарського аудиту.

Механізм проведення органами державної контрольно-ревізійної служби аудиту фінансової та господарської діяльності бюджетних установ визначений Порядком, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 31 грудня 2004 р. №1777

Методика визначення та оцінки ризиків затверджується Головним Контрольно-ревізійним управлінням (ГоловКРУ).

I. Планування аудиту

Згідно з п. 6 Порядку проведення органами державної контрольно-ревізійної служби аудиту фінансової та господарської діяльності бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 31 грудня 2004 р. №1777, органи ДКРС проводять аудит відповідно до затверджених планів. Наказом керівника ГоловКРУ або контрольно-ревізійного управ­ління у Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі за конкретною бюджетного установою закріплюються державні аудитори (у кількості 1–3 особи).

Проведенню аудиту передує надсилання керівнику бюджетної організації у термін не пізніше ніж за 10 календарних днів до його початку відповідного письмового повідомлення. У ньому вказуються мета ауди­ту та посадові особи, які відповідають за його прове­дення. Державний аудитор повинен пред’явити ке­рівнику бюджетної установи своє службове посвідчення та направлення на аудиторську перевірку.

II. Проведення аудиту

Порядок проведення аудиту визначений Методичними рекомендаціями з проведення органами державної контрольно-ревізійної служби аудиту фінансової та господарської діяльності бюджетних установ, затверджені наказом ГоловКРУ від 19.12.05 р. №45

Зокрема, аудит здійснюється протягом року за трьома етапами, терміни яких чітко визначені.

1. Підготовка до проведення аудиту

Підготовка триває у лютому — квітні поточного року та включає:

• визначення ризикових операцій, за якими можуть бути допущені порушення;

• оцінку ступеня ризику за кожною ризиковою операцією: високий, середній, низький;

• складання програми аудиту.

Програма аудиту містить: конкретні ризикові сфери діяльності, операції, ділянки бухгалтерського обліку, обсяг аудиторських процедур за кожним фактором ризику, мету кожної аудиторської процедури чи и елемент, назву робочого документа, який складатиметься після виконання аудиторських процедур, виконавця (державного аудитора), дату виконання аудиторської процедури.

2.Проведення поточних аудиторських процедур

Проведення здійснюється протягом квітня–грудня поточного року та включає:

• виконання поточних аудиторських процедур сто­совно ризикових сфер діяльності;

• уточнення програми аудиту (у разі необхідності);

• доведення результатів поточних аудиторських про­цедур до керівництва бюджетної установи;

• надання керівництву бюджетної установи письмових рекомендацій;

• відстеження повноти врахування установою пропозицій та рекомендацій аудитора.

Слід зазначити, що за результатами поточних аудиторських процедур (лише у разі повного усунення виявлених у ході аудиту порушень протягом його проведення) орган ДКРС не має права:

• пред’являти бюджетним установам обов’язкові до виконання вимоги (приписи);

• застосовувати фінансові санкції та заходи впливу, передбачені Бюджетним кодексом;

• складати протоколи про адміністративні правопорушення, визначені статтями 164-2,164-12,164-14 та 166-6 КУпАП;

• ініціювати пред’явлення цивільних позовів до винних осіб.

3.Дослідження річної фінансової звітності

Дослідження здійснюється у січні — березні року, що настає за звітним, та включає:

• дослідження річної фінансової звітності на пред­мет її достовірності;

• складання проекту аудиторського звіту з висновком про достовірність звітності;

• обговорення проекту аудиторського звіту з керівництвом бюджетної установи;

• підписання аудиторського звіту;

• документування розбіжностей щодо аудиторського звіту у разі їх наявності у відповідному протоколі;

• реалізацію результатів аудиту бюджетної установи.

III. Поточні аудиторські процедури та їх документування

Під час підготовки та проведення аудиту виконуються поточні аудиторські процедури, які можуть здійснюватись у формі моніторингу, камеральної перевірки та обстеження.

Моніторинг полягає у відстеженні операцій на рахунках бюджетної установи в органах Державного казначейства тощо для виявлення ознак, що можуть свідчити про відхилення від законодавчих норм, та своєчасному зверненні на них уваги відповідальних осіб бюджет­ної установи з метою запобігання порушенням.

Камеральна перевірка здійснюється без виходу в бюджетну установу з метою виявлення відхилень планових показників фінансової звітності від фактичних, фактів неузгодженості між різними формами звітності.

Обстеження проводиться безпосередньо у бюджетній установі. Воно полягає у дослідженні плано­вих та бухгалтерських документів, господарських договорів, фінансової та статистичної звітності, інших документів, пов’язаних з фінансово-господарською діяльністю, бухгалтерським обліком та внутрішньогосподарським фінансовим контролем.

Кількість виходів аудитора до установи протягом року для здійснення поточних аудиторських процедур визначається ним самостійно залежно від кількості ризикових операцій і не може бути менше ніж 4 (для дослідження періодичної та річної звітності) та більше ніж 10. Тривалість кожного виходу (зазвичай 10–20 календарних днів) та час визначаються аудитором також самостійно і вказуються у програмі аудиту.

Кожна аудиторська процедура, здійснена державним аудитором, фіксується у журналі роботи державного аудитора. Якщо за результа­тами здійснених поточних аудиторських процедур виявлені недоліки, вони оформляються довідкою, яка разом з рекомендаціями щодо їх усунення надається керівництву бюджетної установи для розгляду. При цьому аудитор погоджує з керівником установи термін її розгляду та отримання письмового повідомлення про його результати та/або вжиті заходи. Такий термін не може перевищувати 10 робочих днів із дня вручення. У разі незгоди з думкою аудитора керівник бюджетної установи має надати органу ДКРС письмові зауваження. Вони повинні бути обґрунтовані первинними документами, обліковими регістрами і даними фінансової звітності.

IV. Оформлення результатів аудиту

 За результатами аудиту складається аудиторський звіт із висновком про річну фінансову звітність, який може бути:

• позитивним;
• позитивним із застереженням;
• негативним.

Позитивний звіт складається у тому разі, коли державний аудитор підтверджує достовірність річної фінансової звітності.

Складання позитивного звіту із застереженням свідчить про те, що фінансову звітність можна прийняти, однак є застереження щодо певних господарських операцій або відображення їх в обліку та звітності. При цьому виявлені недоліки, щодо яких надані застереження, суттєво не впливають на достовірність звітності.

У негативному звіті застерігається, що фінансова звітність є недостовірною, оскільки виявлені й не усунуті недоліки суттєво впливають на її достовірність.

Аудиторський звіт складається у 4 примірниках та підписується в односторонньому порядку державним аудитором лише після обов’язкового погодження з керівництвом бюджетної установи. Результати розгляду і погодження аудиторського звіту оформляються протоколом обговорення.

• Оцінка фінансового стану адміністративно-територіальної одиниці

 Одним із найважливіших чинників успішного управління бюджетними ресурсами є здійснення загальної оцінки фінансового стану місцевого бюджету, що за своїм змістом відображає підсумки фінансової діяльності виконавчих органів влади. Оцінка фінансового стану бюджету є неодмінним елементом бюджетного процесу на його завершальній стадії при підведенні підсумків процесу виконання бюджету.

Результати діяльності по управлінню бюджетними ресурсами цікавлять не тільки представників органів влади, а також місцеве населення, платників податків та інвесторів, тому що така оцінка є індикатором розвитку місцевого бюджету.

У ході оцінки фінансового стану бюджету здійснюється аналіз бюджетних зобов’язань та вивчається структура його активів і пасивів на поточну дату. Знання показників поточного та попереднього стану бюджету дозволятиме здійснити загальну оцінку перспектив розвитку території, виявити його потенціальну фінансову спроможність та можливі фінансові ризики.

Оцінка фінансового стану бюджету необхідна для:

1. виявлення змін у показниках фінансової звітності;
2. виявлення факторів, яки вплинули на ці показники;
3. аналізу кількісних і якісних змін фінансового стану;
4. виявлення тенденцій у змінах фінансового стану.

Для проведення оцінки фінансового стану використовуються певні методи та інструментарій. Найбільш розповсюджений метод — метод зіставлення, коли фінансові показники на кінець періоду порівнюються з показниками на початок або з плановими. При використанні цього методу показники слід уточнити з врахуванням інфляційних процесів та їх структурної однорідності. Фактичні показники можна порівнювати з прогнозними або очікуваними показниками для виявлення відхилень від прогнозу.

Інший метод — групування, коли показники групуються для проведення аналітичних розрахунків, з’ясування тенденцій та їхнього взаємозв’язку. При застосуванні цього методу визначаються такі показники: частка виду доходів або видатків бюджету в загальному обсязі бюджету, частка міжбюджетних трансфертів у дохідній частині бюджету, співвідношення показників бюджету між загальним та спеціальним фондом.

Крім того, як інструментарій проведення оцінки фінансового стану можуть використовуватися фінансові коефіцієнти — відносні показники, які відображають співвідношення абсолютних фінансових показників. Фінансові коефіцієнти використовуються для зіставлення показників конкретного місцевого бюджету із відповідними середніми показниками інших місцевих бюджетів з порівнянною чисельністю населення (або за так званими стратами).

Таким чином, оцінка фінансового стану місцевого бюджету є основою для кращого розуміння поточної фінансової ситуації, показником уміння ефективного управління бюджетними ресурсами та індикатором інвестиційної привабливості для потенційних інвесторів або кредиторів.